一、撤銷股權轉讓合同后是否退稅的文件規定

對撤銷股權轉讓合同后是否退還相應的稅款，《國家稅務總局關于納稅人收回轉讓的股權征收個人所得稅問題的批復》（國稅函〔2005〕130號）作出如下兩點規定：

1.股權轉讓合同履行完畢、股權已作變更登記，且所得已經實現的，轉讓人取得的股權轉讓收入應當依法繳納個人所得稅。轉讓行為結束后，當事人雙方簽訂并執行解除原股權轉讓合同、退回股權的協議，是另一次股權轉讓行為，對前次轉讓行為征收的個人所得稅款不予退回。

2.股權轉讓合同未履行完畢，因執行仲裁委員會作出的解除股權轉讓合同及補充協議的裁決、停止執行原股權轉讓合同，并原價收回已轉讓股權的，由于其股權轉讓行為尚未完成、收入未完全實現，隨著股權轉讓關系的解除，股權收益不復存在，根據個人所得稅法和征管法的有關規定，以及從行政行為合理性原則出發，納稅人不應繳納個人所得稅。

股權轉讓合同被撤銷后，涉及個人所得稅的退還，一般會嚴格執行上述文件；涉及企業所得稅的退還時，也會參照上述文件的精神。

然而，由于該文件是基于個案批復而制定，未詳細列舉常見的各種情形，且稅法和民法在判斷應稅行為和民事行為的法律效力時存在差異，導致在具體判斷有關問題時存在一定分歧。

二、兩個判決迥異的案例

案例一：天琴公司訴天長地稅局行政訴訟案（安徽省滁州市瑯琊區人民法院〔2016〕皖1102行初3號）

2012年9月5日，天琴公司、金數碼公司及科瑞欣（香港）實業有限公司簽訂《股權收購協議書》等文件，約定天琴公司將其所持有的天洋公司70%股權轉讓給金數碼公司。2012年9月21日在工商行政主管部門辦理了股權轉讓變更登記手續后，金數碼公司于2012年9月25日給付了天琴公司3566萬元股權轉讓金。天長地稅局依據《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）的規定，征收天琴公司股權轉讓企業所得稅及滯納金7147289.45元。

2014年3月4日，安徽省天長市人民法院以（2013）天民一初字第01606號民事判決，撤銷天琴公司與金數碼公司的《股權收購協議書》。天琴公司通過天長法院向金數碼公司返還股權收購款，并給付相應利息以及金數碼公司派駐管理人員的報酬合計4300萬元。

隨后，天琴公司向天長市地稅局申請退稅。該局于2015年9月16日作出《關于不能退還企業所得稅的批復》，認定天琴公司與第三人金數碼公司經法院判決撤銷雙方原來簽訂的股權收購合同，且原告天琴公司又未原款退回，屬于雙方的另一次股權轉讓行為，因此，原告天琴公司于2012年度因股權轉讓已繳納的企業所得稅及滯納金不能退還。

另據天長市地稅局陳述：從天琴公司與金數碼公司于2014年2月27日簽訂的《協議書》及其所載明的內容看，其是通過協商方式確定雙方的權利義務，通過人民法院判決的形式幫助雙方實現協商目標。《協議書》約定的如通過人民法院判決撤銷股權轉讓協議而成功申請退稅，則平分所退稅款、產生費用均攤的內容，顯然有惡意串通損害國家利益的嫌疑。

瑯琊區人民法院認為：雖然天長法院判決撤銷了天琴公司與金數碼公司簽訂的《股權收購協議書》，從合同法規定上來看，該協議以及股權轉讓行為自始無效，股權收購雙方應互相返還，或向對方賠償損失，但從行政法律關系上來講，合同被撤銷或有效無效不是決定稅款是否退還的關鍵，退稅要于法有據。法院判決駁回了天琴公司的訴訟請求。

案例二：王永慧訴宿遷市稅務局第三稅務分局行政訴訟案（江蘇省宿遷市宿城區人民法院〔2018〕蘇1302行初191號）

2016年7月17日，湖北新洋豐肥業股份有限公司與王永慧等31名股東簽訂《股權轉讓協議》，其中王永慧出讓51%股權原始價為25.5萬元、交易價為130.5233萬元。在王永慧僅收到88.5萬元轉讓款后，2016年10月11日，湖北新洋豐肥業股份有限公司與王永慧等31名股東在宿遷市工商行政管理局辦理了公司股權變更登記手續。其后，王永慧等31名股東共繳納個人所得稅6231.72萬元，其中王永慧繳納個人所得稅203651.02元，印花稅652.60元。

由于湖北新洋豐肥業股份有限公司未按約定期限支付剩余股權轉讓款，2017年2月24日，雙方又簽訂補充協議，將原按51%比例購買的股權變更為按10%比例，并約定交易價為13.07萬元。2017年4月10日，雙方辦理了股權變更工商登記手續。2017年5月25日，王永慧申請退稅187520.31元，2017年9月，宿遷市稅務局第三稅務分局對王永慧的申請予以審批，僅同意退稅61356.62元。

法院認為：涉案雙方對退稅的數額有爭議，究其根本是對股權轉讓收入的認定存在分歧，宿遷市稅務局第三稅務分局認定王永慧股權轉讓收入為88.5萬元，該款項是在合同履行過程中王永慧收到的階段性款項，且交易雙方也未將該款項確定為交易價，在此情況下，被告以此為依據計算個人所得稅沒有事實及法律依據。法院判決撤銷了宿遷市稅務局第三稅務分局的退稅決定。

三、良法善治背景下的完善建議

亞里士多德認為：“法治應包含兩重意義：已成立的法律獲得普遍的服從，而大家所服從的法律又應該本身是制定良好的法律”。從中可以看出，法治的基本特征就是法律要具有權威性以及法必須是良法，即“良法善治”。這也是司法機關在具體個案中對行政行為審查的普遍要求。

稅收立法與執法，事關每一位公民的切身利益。有關部門一直都注重聽取各方意見，完善稅收立法及執法。因此，從總體上說，稅收立法充分反映了現實環境，具有較強的科學性與準確性，毫無疑問屬于良法范疇。

當然，由于社會生活環境時刻在發生變化，立法往往具有滯后性，強調國家稅收利益至上的《稅收征管法》的修訂也在緊鑼密鼓的進行，加入了大量的切實保障納稅人合法權益的內容。在此背景下，對撤銷股權轉讓合同后是否退還相應的稅款，應保持稅法的適度謙抑，在滿足一定條件的前提下，滿足民事法律關系主體的合理預期。為此，提出以下建議：

1.尊重生效司法文書查明的事實

根據國家稅務總局《納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法》第八條的規定，納稅人按規定從取得的全部價款和價外費用中扣除不動產購置原價或者取得不動產時的作價的，應當取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的合法有效憑證，法院判決書、裁定書、調解書以及仲裁裁決書、公證債權文書，屬于上述合法有效憑證范圍。

《國家稅務總局關于納稅人收回轉讓的股權征收個人所得稅問題的批復》（國稅函〔2005〕130號）也體現了類似的精神。

法院判決書、裁定書以及仲裁裁決書在事實認定方面具有較強司法權威性，作為股權轉讓涉稅法律關系的判斷應予以尊重。因此，對于因執行法院判決書、裁定書以及仲裁裁決書有關解除股權轉讓合同及補充協議的裁判，停止執行原股權轉讓合同，并原價收回已轉讓股權的，納稅人不應繳納個人所得稅或企業所得稅，已經繳納的，應予退回。

2.對公權力介入的退稅期限予以從寬理解

《稅收征管法》第五十一條規定：“納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發現后應當立即退還；納稅人自結算繳納稅款之日起三年內發現的，可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息……”。

從法律關系層面看，如果股權轉讓合同已被司法機關撤銷，可以法律關系回歸到初始狀態為由，退回已征收的有關稅款，無需受退稅期限的限制。而對那些股權轉讓合同履行完畢、股權已作變更登記后，交易雙方對股權轉讓價格作出調減的，如果有司法機關判決書、裁定書以及仲裁裁決書的認定，或者價格調減是由于政府機關的原因造成的，則可在排除納稅人惡意少繳稅款的前提下，靈活適用“納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發現后應當立即退還”的法律規定，依法退回納稅人多繳稅款。

3.完善對自然人涉稅違法行為進行處罰的規定

實際工作中，存在個別納稅人借訴訟、仲裁或者其他合法形式，逃避繳納股權轉讓過程中的稅款的現象。現行《稅收征管法》側重對從事生產經營的納稅人的納稅申報行為進行規范，對自然人的征收管理規定尚未完善。隨著稅制改革的深入，今后需要加大對自然人納稅申報的征管力度，完善對自然人逃避繳納稅款的懲罰性規定，切實維護國家稅收安全。

（作者張學干為稅務公職律師）