2019年12月3日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅法（征求意見(jiàn)稿）》，向社會(huì)公開(kāi)征求意見(jiàn)。中國(guó)第四大稅種消費(fèi)稅正式啟動(dòng)立法。

2018年國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅收入10632億元，在整個(gè)稅收收入中占比達(dá)到6.8%，位列增值稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅之后，排第四位。作為增值稅的重要補(bǔ)充，中國(guó)的消費(fèi)稅是一種“特別消費(fèi)稅”，針對(duì)包括卷煙、酒、成品油、小汽車(chē)等15種消費(fèi)品征收，在保護(hù)生態(tài)環(huán)境、維護(hù)人民健康、引導(dǎo)合理消費(fèi)和縮小貧富差距等方面發(fā)揮重要的調(diào)節(jié)作用。由于個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅早已完成立法，增值稅立法也于2019年12月26日結(jié)束征求意見(jiàn)，對(duì)中國(guó)稅收而言，消費(fèi)稅立法是實(shí)現(xiàn)稅收法定的關(guān)鍵一步。但對(duì)于消費(fèi)稅本身而言，立法是消費(fèi)稅改革的開(kāi)始，而不是結(jié)束。

過(guò)去5年消費(fèi)稅改革的主旋律：提高稅率

1993年12月，國(guó)務(wù)院頒布《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《條例》），從1994年1月1日起對(duì)煙、酒、汽柴油等部分消費(fèi)品開(kāi)征消費(fèi)稅；2008年11月，國(guó)務(wù)院對(duì)《條例》進(jìn)行了修訂。按照黨的十八屆三中全會(huì)《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》提出的“調(diào)整消費(fèi)稅征收范圍、環(huán)節(jié)、稅率，把高耗能、高污染產(chǎn)品及部分高檔消費(fèi)品納入征收范圍”的要求，2014年啟動(dòng)了新一輪消費(fèi)稅改革，但這一輪改革并未全面回應(yīng)十八屆三中全會(huì)的改革要求，而是主要聚焦于調(diào)整稅率，尤其是提高稅率。

2014年11月29日到2015年1月13日，在一個(gè)半月的時(shí)間里，在國(guó)際油價(jià)下跌的背景下，成品油消費(fèi)稅稅率連續(xù)三次上調(diào)。比如，汽油消費(fèi)稅稅率從1元/升歷經(jīng)1.12元/升、1.4元/升，提高到1.52元/升。成品油消費(fèi)稅的“三連調(diào)”引起了輿論強(qiáng)烈反響，當(dāng)時(shí)也有專(zhuān)家表示不應(yīng)該逮著一個(gè)稅目反復(fù)“薅羊毛”，所謂“事不過(guò)三”，從調(diào)節(jié)消費(fèi)的角度看，可以換卷煙嘛。一語(yǔ)成讖。

2015年5月10日，卷煙消費(fèi)稅稅率上調(diào)。卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)從價(jià)稅稅率由5%提高至11%，并按0.005元/支加征從量稅。這次上調(diào)還是非常符合社會(huì)主流價(jià)值觀的，要控?zé)煟切Ч](méi)有預(yù)期那么好。

2016年10月1日，化妝品消費(fèi)稅改革。這是這一輪改革中唯一降低稅率的，將化妝品劃分為高檔化妝品和普通化妝品，高檔化妝品稅率從30%直接打5折到15%，普通化妝品干脆不征了，力度非常大。雖然對(duì)于高檔化妝品和普通化妝品的劃分標(biāo)準(zhǔn)依然有值得商榷的空間，但減稅的基調(diào)和效果值得肯定。

2016年12月1日，超豪華小汽車(chē)消費(fèi)稅改革。對(duì)零售價(jià)在130萬(wàn)以上（不含增值稅）的超豪華小汽車(chē)在零售環(huán)節(jié)加征10%的消費(fèi)稅。這一改革距離普通老百姓比較遠(yuǎn)，但對(duì)于豪華車(chē)市場(chǎng)確實(shí)產(chǎn)生了比較大的影響，大量高消費(fèi)群體放棄超豪華小汽車(chē)，轉(zhuǎn)向入門(mén)級(jí)豪車(chē)。

以提高稅率為主旋律的改革模式，造就了中國(guó)消費(fèi)稅“四大天王”的基本結(jié)構(gòu)：抽煙、喝酒、開(kāi)車(chē)、加油。以2017年為例，中國(guó)10396億的消費(fèi)稅中，單單煙這一項(xiàng)就貢獻(xiàn)了5296億，占比達(dá)到51%；油貢獻(xiàn)了3598億，占比35%；汽車(chē)貢獻(xiàn)了1016億，占比10%；酒貢獻(xiàn)了333億，占比3%；剩下的11個(gè)稅目，合計(jì)不過(guò)153億，占比不到1.5%。這組數(shù)據(jù)可能讓很多人出乎意料，沒(méi)想到抽煙的人實(shí)力如此強(qiáng)勁，直接貢獻(xiàn)了半壁江山；而喝酒的人居然只貢獻(xiàn)了3%；更不用說(shuō)身上抹了好多化妝品的女孩子，覺(jué)得自己得給稅收貢獻(xiàn)了多少啊，但其實(shí)都不太容易看得見(jiàn)。

立法后消費(fèi)稅改革的方向：四位一體

過(guò)去5年的消費(fèi)稅改革以及當(dāng)下的消費(fèi)稅結(jié)構(gòu)，難以充分發(fā)揮消費(fèi)稅的調(diào)節(jié)作用，啟動(dòng)消費(fèi)稅改革勢(shì)在必行。此次消費(fèi)稅立法，延續(xù)了消費(fèi)稅的基本制度框架，將過(guò)去幾年改革的內(nèi)容也納入進(jìn)來(lái)，有助于在2020年順利完成立法，值得肯定。更為重要的是，為了后續(xù)改革需要，專(zhuān)門(mén)設(shè)置了銜接性條款，依法授權(quán)國(guó)務(wù)院進(jìn)行改革試點(diǎn)。從這個(gè)意義上講，立法正是新一輪消費(fèi)稅改革的起點(diǎn)，而這一輪改革的方向應(yīng)當(dāng)是征稅范圍、稅率、征收環(huán)節(jié)和收入分享四位一體的全面改革。

第一，征稅范圍擴(kuò)圍，有進(jìn)有退。一方面，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的變化，過(guò)去征收現(xiàn)在沒(méi)必要再征收的稅目可以逐步退出征稅范圍，比如化妝品。過(guò)去，對(duì)化妝品征收30%這種高稅率的重要原因，就是化妝品并非生活必需品，帶有奢侈品的性質(zhì)。而隨著居民生活水平的提升，化妝品已經(jīng)成為居民日常必備的生活用品，沒(méi)必要再用高稅率進(jìn)行調(diào)節(jié)，這也是2016年免除普通化妝品消費(fèi)稅的重要原因。考慮到高檔化妝品的界定標(biāo)準(zhǔn)在現(xiàn)實(shí)中執(zhí)行時(shí)會(huì)遇到很多尷尬的情況，在適當(dāng)?shù)臅r(shí)候可將全部化妝品退出征稅范圍。另一方面，更為重要的是，將高污染、高耗能、高檔消費(fèi)品等“三高”消費(fèi)品及奢侈性的消費(fèi)行為納入征稅范圍。比如，私人飛機(jī)、高檔紅木家具、奢侈性的服務(wù)消費(fèi)等，都是應(yīng)該征稅而沒(méi)有征稅的。“有進(jìn)有退”的征稅范圍調(diào)整也是促進(jìn)合理消費(fèi)、健康消費(fèi)，拉動(dòng)消費(fèi)升級(jí)的必然要求。

第二，調(diào)整部分稅目稅率。消費(fèi)稅要發(fā)揮調(diào)節(jié)作用，稅率設(shè)計(jì)至關(guān)重要。對(duì)于實(shí)木地板、一次性筷子等涉及資源節(jié)約、合理利用的稅目，稅率只有5%，難以發(fā)揮調(diào)節(jié)效果。誰(shuí)會(huì)因?yàn)橐浑p一次性筷子加了5%的消費(fèi)稅就不用了呢？真正能夠改變?nèi)藗兿M(fèi)行為的是垃圾分類(lèi)，而不是5%的消費(fèi)稅。如果致力于通過(guò)消費(fèi)稅來(lái)更好地保護(hù)生態(tài)環(huán)境，可以針對(duì)實(shí)木地板和一次性筷子等稅目提高稅率。

第三，征收環(huán)節(jié)后移。除了部分珠寶首飾在零售環(huán)節(jié)征稅，卷煙在批發(fā)環(huán)節(jié)加征一道消費(fèi)稅和超豪華小汽車(chē)在零售環(huán)節(jié)加征一道消費(fèi)稅之外，絕大多數(shù)稅目均在生產(chǎn)或進(jìn)口環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅。生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅帶來(lái)的一個(gè)比較大的問(wèn)題，就是轉(zhuǎn)讓定價(jià)、稅收流失嚴(yán)重。比如，一家企業(yè)生產(chǎn)一種消費(fèi)稅的應(yīng)稅消費(fèi)品，以極低價(jià)格賣(mài)給關(guān)聯(lián)企業(yè)，稅務(wù)局在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅，拿到的稅收非常少，關(guān)聯(lián)企業(yè)把價(jià)格提上去，消費(fèi)者買(mǎi)到的東西很貴，稅收都流失了。針對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整在現(xiàn)實(shí)中總是有限，由此導(dǎo)致稅收流失非常嚴(yán)重。過(guò)去，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅的一個(gè)重要原因在于技術(shù)約束，征管水平達(dá)不到，對(duì)生產(chǎn)者征稅總比對(duì)零售商或消費(fèi)者征稅容易得多。而現(xiàn)在，隨著大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈、人工智能等技術(shù)的迅猛發(fā)展，在零售環(huán)節(jié)征稅在技術(shù)上已經(jīng)沒(méi)有太大問(wèn)題。消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)從生產(chǎn)向批發(fā)、零售環(huán)節(jié)后移，將成為必然趨勢(shì)。

第四，從中央逐步劃給地方。1994年分稅制改革時(shí)即確立消費(fèi)稅為中央稅。但自“營(yíng)改增”以來(lái)，作為地方政府主體稅種的營(yíng)業(yè)稅退出歷史舞臺(tái)，部分地方政府財(cái)力緊張，尤其在大規(guī)模減稅降費(fèi)的背景下，財(cái)力不足與事權(quán)、支出責(zé)任無(wú)法匹配的矛盾日益突出，由此通過(guò)健全地方稅體系、充實(shí)地方財(cái)力的呼聲越來(lái)越高。在2019年10月的國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議上也明確，要將消費(fèi)稅逐步從中央劃給地方。但在轉(zhuǎn)變之前，必須要先完成征收環(huán)節(jié)后移。如果保持在生產(chǎn)或進(jìn)口環(huán)節(jié)征稅，直接轉(zhuǎn)為地方稅，那一定會(huì)看到全國(guó)各地的煙廠和酒廠風(fēng)起云涌，為了稅收，直接建煙廠酒廠不就得了嘛。但煙、酒這樣的行業(yè)，顯然不是完全鼓勵(lì)發(fā)展的行業(yè)，為了防止地方政府行為異化，首先要完成征收環(huán)節(jié)后移，才能從中央稅轉(zhuǎn)變?yōu)榈胤蕉悺＿@樣地方政府為了拿到更多的消費(fèi)稅，需要做的是培育良好的消費(fèi)環(huán)境，吸引其他人到當(dāng)?shù)芈糜蜗M(fèi)，多拍抖音，甚至不讓本地人出門(mén)（比如國(guó)慶節(jié)的網(wǎng)紅重慶），才能拿到更多的消費(fèi)稅，這才是更好的發(fā)展模式。

在“四位一體”的改革之外，還有一項(xiàng)至關(guān)重要、值得思考但短期內(nèi)難以落地的改革內(nèi)容，那就是消費(fèi)稅的呈現(xiàn)方式。作為一種典型的“價(jià)內(nèi)稅”，絕大多數(shù)消費(fèi)者并不知道自己在“抽煙、喝酒、開(kāi)車(chē)、加油”的過(guò)程中交了多少消費(fèi)稅。如果能像西方很多國(guó)家一樣，將消費(fèi)稅價(jià)稅分離呈現(xiàn)在購(gòu)物小票上，讓納稅人在每一筆消費(fèi)中都清晰地知道自己交了多少消費(fèi)稅，納稅人意識(shí)會(huì)強(qiáng)烈得多，一個(gè)好的納稅人社會(huì)才能更快來(lái)臨。

（作者葛玉御為上海國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院教師，經(jīng)濟(jì)學(xué)博士）