當(dāng)前，人工智能（Artificial Intelligence, AI）時(shí)代已經(jīng)到來(lái)。AI與傳統(tǒng)層面的工業(yè)技術(shù)自動(dòng)化（Automation）的差異可能就在于，機(jī)器與人類的關(guān)系有大幅進(jìn)展。從技術(shù)創(chuàng)新推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度來(lái)看，AI一定會(huì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的高速發(fā)展。但是，就算AI把經(jīng)濟(jì)大餅越做越大，但人們存在資本、知識(shí)不均以及潛在就業(yè)萎縮的問(wèn)題，也只會(huì)讓貧富差距更劇烈。

在這種情況下，許多專家和政策制定者也開(kāi)始討論起結(jié)構(gòu)性改革的可能，從教育和職業(yè)培訓(xùn)、社會(huì)保障體系改革，到財(cái)政稅收政策等多個(gè)角度入手，可以盡可能降低AI技術(shù)的潛在風(fēng)險(xiǎn)和副作用，并實(shí)現(xiàn)其對(duì)整個(gè)社會(huì)的最大貢獻(xiàn)。其中，對(duì)機(jī)器人征稅是一個(gè)備受關(guān)注和爭(zhēng)議的話題。通過(guò)設(shè)計(jì)和實(shí)施合理的對(duì)機(jī)器人征稅的政策，可以平衡對(duì)機(jī)器人和人類勞動(dòng)力的使用，促進(jìn)社會(huì)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，并為未來(lái)智能化時(shí)代的人類創(chuàng)造更多的福祉。

一、對(duì)機(jī)器人征稅的必要性：輔助征稅、征稅客體抑或作為納稅人

2021年3月，中辦、國(guó)辦印發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意見(jiàn)》，明確提出著力建設(shè)以服務(wù)納稅人繳費(fèi)人為中心、以發(fā)票電子化改革為突破口、以稅收大數(shù)據(jù)為驅(qū)動(dòng)力的具有高集成功能、高安全性能、高應(yīng)用效能的智慧稅務(wù)。從“金稅一期”到“金稅四期”，從“以票管稅”到“以數(shù)治稅”，以AI和大數(shù)據(jù)應(yīng)用為依托的智慧稅務(wù)正在加緊建設(shè)中。

機(jī)器人本身可以在征稅過(guò)程中發(fā)揮輔助征稅的作用，AI技術(shù)應(yīng)用于稅收征管提升了監(jiān)管水平和力度，并讓稅源的政府治理更加透明。借助AI技術(shù)，可以通過(guò)分析和監(jiān)控市場(chǎng)主體的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)輕松找到偷稅漏稅的違約者，同時(shí)AI技術(shù)可以提供改進(jìn)的服務(wù)，例如自動(dòng)稅務(wù)申報(bào)、全電發(fā)票以及基于各種智能終端的數(shù)字稅務(wù)局的便捷使用，還可以幫助納稅人遵守稅法規(guī)則并提高申報(bào)效能，提高稅收意識(shí)。

無(wú)論是對(duì)于初級(jí)機(jī)器人，還是對(duì)高度智能化的ChatGPT，征稅的合理性基礎(chǔ)都在于其自身創(chuàng)造了價(jià)值和利潤(rùn)，而無(wú)論其本身作為征稅客體抑或納稅主體，都不影響其納入到征稅框架中來(lái)，特別是納入到以所得為基礎(chǔ)的直接稅中。

一種理解是，機(jī)器人不具備主體資格，而只能作為征稅客體。在稅法上，征稅客體是指被課稅的對(duì)象或者范圍。從稅法關(guān)系上，機(jī)器人僅僅是作為設(shè)備而被其所有者進(jìn)行管理，其所產(chǎn)生的收益實(shí)際上由其所有者持有，其所有者才是真正的納稅人。在對(duì)機(jī)器人征稅中，納稅人主要指使用機(jī)器人自動(dòng)化流程的企業(yè)和組織，這些企業(yè)和組織從機(jī)器人的使用中獲得了經(jīng)濟(jì)利益，因此也應(yīng)承擔(dān)機(jī)器人代替員工帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任。

另一種理解是，機(jī)器人自身可以成為納稅主體。機(jī)器人通過(guò)自身的智能算法、傳感器控制和各種外設(shè)完成任務(wù)，并能進(jìn)行有效自我運(yùn)算、經(jīng)營(yíng)管理并產(chǎn)生歸屬于機(jī)器人本身的利潤(rùn)，因此機(jī)器人本身具有完全獨(dú)立的納稅主體性質(zhì)，并自行進(jìn)行納稅申報(bào)和稅務(wù)管理。當(dāng)然，這種理解，會(huì)遭遇一些科技、倫理和法律上的質(zhì)疑。當(dāng)然，也有觀點(diǎn)認(rèn)為，就像法人資格在之前也不為當(dāng)時(shí)的法律資格所承認(rèn)，既然非自然人的企業(yè)也能成為納稅人，那么機(jī)器人為何不能具有稅法上的主體資格呢？

還有一種相對(duì)折中的觀點(diǎn)，盡管機(jī)器人不具備完全獨(dú)立的納稅主體資格情境，但可以作為相對(duì)獨(dú)立的納稅主體。若機(jī)器人本身不能進(jìn)行自行申報(bào)，其關(guān)聯(lián)的企業(yè)和組織需要承擔(dān)一定的納稅申報(bào)和管理責(zé)任。例如作為機(jī)器人和AI技術(shù)的所有者或業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)者，他們需要協(xié)助機(jī)器人繳納稅款，并確保機(jī)器人的編碼、配置和操作等都符合相關(guān)稅收法律法規(guī)。

二、對(duì)機(jī)器人征稅的正當(dāng)性：稅收公平原則與公共福祉原則

對(duì)機(jī)器人征稅的問(wèn)題，可以從多個(gè)層面來(lái)分析和研討。

一是純工具論視角，機(jī)器人對(duì)人類社會(huì)本身僅只是作為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)設(shè)備，在這種視角下，傳統(tǒng)的稅收制度與機(jī)器人使用并不產(chǎn)生直接沖突，機(jī)器人只是提高了生產(chǎn)效能或者使得企業(yè)能夠成為科技型企業(yè)享受稅收優(yōu)惠，或者因?yàn)閮r(jià)值聯(lián)結(jié)點(diǎn)（常設(shè)機(jī)構(gòu)）的虛擬化使得傳統(tǒng)稅收秩序受到挑戰(zhàn)而需要進(jìn)行規(guī)則更新。

二是社會(huì)政策視角，認(rèn)為機(jī)器人的廣泛使用會(huì)對(duì)人類就業(yè)市場(chǎng)造成沖擊，需要包括科技、稅收政策在內(nèi)的宏觀政策加以調(diào)控，以沖抵機(jī)器人無(wú)節(jié)制使用造成人類勞動(dòng)力的大量失業(yè)，造成新的社會(huì)問(wèn)題。

三是科技倫理視角，認(rèn)為隨著時(shí)間推移，不排除未來(lái)機(jī)器人成為獨(dú)立于人類思考的單獨(dú)主體，形成類似于公司法人的法律主體資格。此種情況下，會(huì)對(duì)人類社會(huì)、科技倫理以及稅收、法律制度造成根本性、變革性的重大影響，需要對(duì)此種情形下稅收制度包括法律制度、財(cái)政轉(zhuǎn)移制度進(jìn)行系統(tǒng)性重構(gòu)。

在純工具論和社會(huì)政策論視角下，減少對(duì)使用機(jī)器人的公司的稅收優(yōu)惠固然是一種平衡就業(yè)政策的策略，但也可以通過(guò)征收機(jī)器人稅的方式獲得更多稅收收入而將其用于轉(zhuǎn)移支付，對(duì)人類勞動(dòng)力就業(yè)市場(chǎng)和社會(huì)保障事業(yè)進(jìn)行補(bǔ)貼。也即，在經(jīng)濟(jì)和科技政策上仍然鼓勵(lì)機(jī)器人公司的發(fā)展，但可就因此增加的稅收收入和社會(huì)財(cái)富用于特定就業(yè)群體補(bǔ)貼或全民福利，這也是很多社會(huì)學(xué)、稅法學(xué)者和科技界人士的普遍觀點(diǎn)。因此，討論對(duì)機(jī)器人征稅的正當(dāng)性，可以從稅收公平原則和公共福祉原則兩個(gè)角度入手。

稅收公平原則要求每個(gè)人都按照自己的財(cái)產(chǎn)和能力承擔(dān)相應(yīng)的稅收責(zé)任。具體到對(duì)機(jī)器人征稅的問(wèn)題上，稅收公平原則要求對(duì)涉及對(duì)機(jī)器人課稅的相關(guān)產(chǎn)業(yè)、AI的持有主體甚至是ChatGPT高智能機(jī)器人本身，制定統(tǒng)一規(guī)則并公平對(duì)待，需要考慮市場(chǎng)上特別是數(shù)字經(jīng)濟(jì)下強(qiáng)者和弱者的差異，并保證量能原則在稅制上的概括適用，確定更為具體的稅種設(shè)置、征收范圍和稅率等稅制要素。如果機(jī)器人和AI技術(shù)的使用導(dǎo)致企業(yè)盈利增加，則征收AI稅不僅可以實(shí)現(xiàn)公平性，同時(shí)也能夠督促這些企業(yè)在享受機(jī)器人自動(dòng)化流程帶來(lái)的利潤(rùn)的同時(shí)，承擔(dān)相應(yīng)的社會(huì)責(zé)任。

公共福祉原則是指政府可以通過(guò)稅收來(lái)支持公共服務(wù)和社會(huì)福利項(xiàng)目。AI企業(yè)在獲得巨額收益回報(bào)的同時(shí)也拉大了社會(huì)的貧富差距，而通過(guò)征收機(jī)器人稅則可以增加國(guó)家財(cái)政收入，然后通過(guò)再分配政策彌補(bǔ)社會(huì)差距。對(duì)機(jī)器人征稅可以提高政府的財(cái)政收入，并用于支持那些受到機(jī)器人自動(dòng)化流程影響的群體的教育、培訓(xùn)、再就業(yè)等項(xiàng)目，以使他們更好地適應(yīng)AI時(shí)代下新的就業(yè)市場(chǎng)。同時(shí)這些資源也能夠更好地被用來(lái)滿足社會(huì)公眾需求，用于支持如教育、醫(yī)療、社會(huì)保障和文化事業(yè)等公共服務(wù)和福利項(xiàng)目。

三、可行性：AI產(chǎn)業(yè)發(fā)展與科技、倫理及法律政策

隨著AI產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展，對(duì)機(jī)器人征稅的可行性正在逐漸得到驗(yàn)證和證實(shí)。AI技術(shù)已經(jīng)被廣泛應(yīng)用于制造業(yè)、物流系統(tǒng)、醫(yī)療保健等領(lǐng)域，這使企業(yè)可以更高效地完成各項(xiàng)生產(chǎn)任務(wù)和操作。這也意味著自動(dòng)化流程代替了許多傳統(tǒng)的人類工作，從而降低了相關(guān)勞動(dòng)成本。因此，對(duì)機(jī)器人征稅將是一個(gè)有利的方式，以納入自動(dòng)化流程所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。

包括AI技術(shù)在內(nèi)的科技進(jìn)步無(wú)疑是人類社會(huì)發(fā)展的必然趨勢(shì)，機(jī)器人時(shí)代的勃興能為人類社會(huì)帶來(lái)更多的社會(huì)財(cái)富，這是一個(gè)總的趨勢(shì)，也不適宜加以阻攔和遏制。對(duì)機(jī)器人征稅可以激發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)新的技術(shù)和解決方案，以減少對(duì)使用機(jī)器人時(shí)可能發(fā)生的稅收負(fù)擔(dān)。隨著全球經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，對(duì)機(jī)器人征稅需要國(guó)際合作和統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，這樣可以避免企業(yè)在不同國(guó)家面對(duì)不同的稅收法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)，并保證公平性和可行性。

對(duì)機(jī)器人征稅，可能引發(fā)很多倫理上的爭(zhēng)議。

首先，是機(jī)器人有了一定的自主決策能力后，如果將其視為需納稅的個(gè)體，是否也意味著它們應(yīng)該承擔(dān)與人類相同的責(zé)任和義務(wù)？這可能是一個(gè)復(fù)雜的問(wèn)題，因?yàn)闄C(jī)器人的行為和決策是由程序和算法控制的，并非完全受其個(gè)體意志支配。

其次，如果機(jī)器人被視為一個(gè)需要納稅的實(shí)體，則可能會(huì)引起關(guān)于機(jī)器人是否應(yīng)該享有法律權(quán)利的爭(zhēng)議。例如，機(jī)器人是否應(yīng)該有權(quán)利決定其稅收負(fù)擔(dān)或是否享有某些基本權(quán)利，如言論自由等？準(zhǔn)確來(lái)講，只有在科技倫理以及法律上認(rèn)可機(jī)器人的獨(dú)立屬性基礎(chǔ)上，才有可能產(chǎn)生機(jī)器人稅的命題，否則機(jī)器人只能作為征稅客體或者征稅過(guò)程中的相關(guān)稅收要素。

在ChatGPT時(shí)代下，加強(qiáng)對(duì)人工智能領(lǐng)域的鼓勵(lì)和支持是更為重要的事情，政府可以通過(guò)投資引導(dǎo)、融資扶持、財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)等措施，創(chuàng)造有利于AI企業(yè)發(fā)展的營(yíng)商環(huán)境。同時(shí)，政府還可以制定相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，降低AI企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)機(jī)器人產(chǎn)業(yè)的創(chuàng)新和發(fā)展。這有助于吸引更多的項(xiàng)目、資金和人才加入到我國(guó)的AI行業(yè)中來(lái)，推動(dòng)創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)和高質(zhì)量發(fā)展。

當(dāng)然，在未來(lái)AI技術(shù)越來(lái)越成熟和應(yīng)用范圍越來(lái)越廣泛的情況下，相關(guān)立法和財(cái)稅政策也需要相應(yīng)調(diào)整和完善，政府需要提前進(jìn)行預(yù)研究，制定科學(xué)合理的政策措施，以平衡不同利益方的權(quán)益，促進(jìn)AI行業(yè)的健康發(fā)展。稅收制度的基本理念始終是以公平、效率和簡(jiǎn)潔為核心，AI技術(shù)的發(fā)展可能會(huì)影響我國(guó)現(xiàn)有的稅收模式和體系，但對(duì)于稅收制度的基本理念不會(huì)有根本性的改變，反而會(huì)更加強(qiáng)化對(duì)稅制理念的核心認(rèn)知。

《對(duì)機(jī)器人征稅：如何使數(shù)字經(jīng)濟(jì)適應(yīng)AI？》，澤維爾·奧伯森 著，王樺宇、孫伯龍 譯，上海人民出版社2022版

（作者王樺宇為北京大學(xué)法學(xué)博士，上海交通大學(xué)凱原法學(xué)院副教授、財(cái)稅法研究中心副主任，主要研究方向?yàn)樨?cái)稅改革及其法治化、公共政策與社會(huì)治理等，譯有瑞士學(xué)者澤維爾·奧伯森所著《對(duì)機(jī)器人征稅：如何使數(shù)字經(jīng)濟(jì)適應(yīng)AI？》，已由上海人民出版社出版；作者張雨欣為上海交通大學(xué)凱原法學(xué)院碩士研究生。）